解析上市公司限售股转让企业所得税的纳税新规

【解析上市公司限售股转让企业所得税的纳税新规】近日，国家税务总局出台《关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第39号，以下简称39号公告）。39号公告主要明确了限售股转让中两大问题的所得税处理，一是企业代持限售股转让的所得税处理；二是解禁前转让限售股的所得税处理。
明确纳税义务人的范围
39号公告第一条规定，根据《企业所得税法》第一条及《企业所得税法实施条例》第三条的规定，转让限售股取得收入的企业（包括事业单位、社会团体、民办非企业单位等），为企业所得税的纳税义务人。该规定并无新意，实际上是为解决企业转让代持限售股的所得税处理问题埋下伏笔。因为在很多上市公司代持限售股转让中，主体往往是职工持股会、企业工会等社会团体，重申将这些转让主体作为企业所得税纳税人，有助于解决代持股转让的所得税问题。
企业转让代个人持有的限售股征税问题
对于企业转让代个人持有的限售股的征税问题，分为两种情况：一是企业在限售股解禁后，通过二级市场转让代个人持有的限售股，然后将余额支付给个人；二是在限售股解禁前，因法院判决、裁定等原因，企业代个人持有的股份已经通过证券登记结算机构划归到个人名下。
对于第一种情况， 39号公告规定，企业转让上述限售股取得的收入，应作为企业应税收入计算纳税。上述限售股转让收入扣除限售股原值和合理税费后的余额为该限售股转让所得。企业未能提供完整、真实的限售股原值凭证，不能准确计算该限售股原值的，主管税务机关一律按该限售股转让收入的15% ，核定为该限售股原值和合理税费。依照本规定完成纳税义务后的限售股转让收入余额转付给实际所有人时，不再纳税。也就是说，对于企业代个人持股的问题，只要企业就限售股转让所得缴纳了企业所得税后，余额支付给个人时，个人就无须再缴纳个人所得税。
这里有几个关键问题需要注意。第一， 39号公告第二条只是解决了因股权分置改革造成原由个人出资而由企业代持有的限售股的转让问题。第二，如果企业未能提供完整、真实的限售股原值凭证，不能准确计算该限售股原值的，税务机关可以该限售股转让收入的15% ，核定限售股原值和合理税费，以确定应纳税所得额。第三，由于39号公告只是规定企业转让上述限售股取得的收入应作为企业应税收入计算纳税，这部分应税收入能否享受税收优惠并不明确。但是考虑到39号公告并非解决所有代持股问题，而是解决股权分置改革中的代持股，而股权分置改革中的代持主体往往结构简单、目的单一，无享受税收优惠的资格。因此，这部分转让限售股的应税所得基本是按照25%的法定税率缴纳企业所得税。